La NIF B-8 establece en su sección de aspectos generales los indicios de la existencia del control de una entidad sobre sus afi liadas y el reconocimiento contable.
Indicios de existencia de control
Señala la NIF B-8 que las inversiones permanentes en entidades en los que se ejerza control deben reconocerse como inversiones en subsidiaras. Para establecer si una entidad ejerce control sobre otra, es necesario hacer un análisis apoyado en el juicio profesional del emisor de estados fi nancieros, dado
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que, aunque la tenencia accionaria mayoritaria es un buen indicador de la existencia de control, pero en ocasiones, puede ser que esto no sea decisivo debido a que hay otros factores que deben considerarse, tales como los acuerdos contractuales.
Se considera que existe control cuando una entidad es propietaria, directa o indirectamente a través de subsidiarias, de más de la mitad del poder de voto de otra entidad, excepto que por circunstancias excep- cionales se demuestre que dicha propiedad no signifi ca control. También existe control cuando la entidad es propietaria de la mitad o menos del poder del voto de una entidad pero que existen las siguientes situaciones: a) Tiene poder sobre más de la mitad de los derechos de voto por acuerdo con otros inversionistas; b) Tiene poder para gobernar las políticas fi nancieras y de operación de una entidad, establecido en
leyes, reglamentos, estatutos, o bien, mediante algún acuerdo;
c) Tienen poder para nombrar o remover a la mayoría de los miembros del consejo de administración u órgano de gobierno equivalente, cuando el control de la entidad se ejerce a través del mismo; d) Tiene poder para decidir la mayoría de los votos en las reuniones del consejo de administración u
órgano de gobierno equivalente, cuando el control de la entidad se ejerce a través de éste, o
Si una entidad posee instrumentos de capital emitidos por una subsidiaria, como es el caso de: opciones para la compra de acciones, instrumentos de pasivo o capital convertibles en acciones ordinarias o, ins- trumentos similares que si se ejercen o se convierten, le pueden dar poder de voto adicional, o reducir los derechos de voto de terceras partes sobre las políticas fi nancieras y de operación de la subsidiaria, por ello este tipo de instrumentos representan derechos de voto potenciales para la entidad que lo posee.
En el proceso de identifi cación del control, debe evaluarse si los derechos de voto potenciales contribu- yen o no a la existencia de control. No deben tomarse en cuenta aquellos derechos de voto potenciales que no pueden ser ejercidos o convertidos a dicha fecha.
La participación en otra entidad puede ser a través de diferentes formas, por ejemplo, en el caso de las EPE puede ser a través de la posesión de instrumentos de capital, de deuda, de derechos de par- ticipación en sus utilidades o, en términos generales, de derechos de participación en los benefi cios económicos y los riesgos de las actividades de las EPE, es decir, que hay casos en que la controladora no posee una participación en el capital de la EPE, pero si demuestra de manera clara que dicha par- ticipación constituye control, entonces se considera como subsidiaria.
Se presume la existencia de control sobre una entidad ante la presencia de los siguientes indicadores: a) Actividades: las actividades de esa entidad están siendo dirigidas, en esencia, en nombre de la con-
troladora y conforme a las necesidades de negocio de la controladora;
b) Toma de decisiones: la controladora es propietaria, en esencia, de los poderes de decisión necesarios para obtener la mayoría de los benefi cios y otras ventajas de las actividades de esa entidad;
c) Benefi cios: la controladora tiene, en esencia, los derechos para apoderarse de la mayoría de los be- nefi cios de esa entidad y, por tanto, puede estar expuesta a todos los riesgos que inciden sobre las actividades de la misma, o
d) Riesgos: en esencia, la controladora retiene la mayoría de los riesgos inherentes a la propiedad a los residuales relativos a esa entidad o a sus activos, con el fi n de obtener los benefi cios de sus actividades.
Reconocimiento contable
Los activos y pasivos de una subsidiaria deben valuarse al inicio, es decir, desde el momento en que se convierte en subsidiaria (fecha de compra), con base en el método de compra establecido en la NIF B-7,
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La NIF B-7
“Esta Norma de Información Financiera (NIF) tiene por objetivo establecer las normas para el reconocimiento inicial a la fecha de adquisición, de los activos netos que se adquieren en una adquisición de negocios, así como de la participación no controladora y de otras partidas que pueden surgir en la misma, tales como el crédito mercantil y una compra a precio de ganga. Asimismo, establece las revelaciones necesarias cuando efectúan adquisiciones de negocios.”11
Derivados de la aplicación del método de compra, los activos y pasivos de una subsidiaria son va- luados, a la fecha de compra, a su valor razonable u otro tipo de valor, en los términos de la NIF B-7, lo cual provoca ajustes a su valor contable; estos ajustes deben ser reconocidos en los registros contables de la controladora, como parte de su inversión permanente en la subsidiaria. Por lo tanto, la inversión per- manente inicial de la controladora en la subsidiaria queda valuada, de acuerdo con el porcentaje de parti- cipación adquirido. Asimismo, como parte de los ajustes provocados la controladora reconoce el crédito mercantil o, en su caso, la ganancia en compra, en el momento de la adquisición.
Cualquier cambio en la participación de la controladora en la subsidiaria que no signifi que pérdida de control debe ser reconocido en la entidad económica como una transacción entre accionistas. Los va- lores en libros de la participación controladora y de la no controladora derivados de esta operación deben ajustarse para refl ejar los cambios de participación en la subsidiaria. Los cambios en la participación de la controladora en las subsidiarias que impliquen pérdida de control deben ser reconocidos por la con- troladora.
Las aportaciones que haga una controladora a una subsidiaria para constituirla deben reconocerse con base en el importe aportado y no con base en el método de compra establecido en la NIF B-7.
4.3 Normas de presentación
El objetivo de las normas de presentación es establecer las bases para la presentación de los estados fi nancieros con propósito de información general, para asegurar la comparabilidad de los mismos, tanto con los estados fi nancieros de la propia entidad correspondientes a ejercicios anteriores, como con los de otras entidades, en lo que se refi ere a:
4.3.1 Estados fi nancieros consolidados
La controladora, con excepción de la opción que se establece en el párrafo 52,12 debe presentar estados
fi nancieros consolidados de conformidad con el procedimiento de consolidación establecido en la NIF B-8. Los estados financieros consolidados deben incluir los de la controladora y los de todas sus subsidiarias. Una subsidiaria no debe ser excluida de la consolidación porque sus actividades y/o su figura legal sean distintas a las del resto de las entidades que se consolidan, como en el caso de algunas EPE.
11 CINIF, NIF B-7, p. 8.
12 Que indica que la controladora puede optar por no presentar estados fi nancieros consolidados sólo cuando ella es a su
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REQUISITOS PARA LA CONSOLIDACIÓN
Fechas para la consolidación
Señala la NIF B-8, para la consolidación de estados fi nancieros deben utilizarse estados fi nancieros de las subsidiarias correspondientes a la misma fecha y por el mismo periodo que los de la controladora, salvo que se considere impráctico, en cuyo caso los estados fi nancieros de las subsidiarias pueden ser a fechas diferentes, siempre que:
a) La diferencia en fechas no sea mayor a tres meses y esta sea consistente al periodo; y
b) La extensión del periodo por el que se informa sea la misma que la de los estados fi nancieros de la controladora, por ejemplo, 12 meses.
Cuando la fecha de los estados fi nancieros de las subsidiarias no sea la misma que los estados fi nancie- ros de la controladora, para efectos de la consolidación, los estados fi nancieros de las subsidiarias deben ajus- tarse para reconocer y revelar las operaciones relevantes que hayan ocurrido en el periodo no coincidente.
En el caso de subsidiarias de creación o adquisición durante el periodo contable actual, o el caso de aquellas que durante dicho periodo dejaron de ser subsidiarias, la consolidación sólo debe abarcar opera- ciones de las subsidiarias por el periodo durante el cual fueron controladas por la controladora.
Los estados fi nancieros de las subsidiarias deben formularse con base en las mismas Normas de In- formación Financiera y, tratándose de operaciones de la misma naturaleza, las mismas políticas contables de la controladora.
En el caso de consolidar estados fi nancieros de subsidiarias extranjeras, antes de la consolidación de- ben aplicarse las disposiciones contenidas en la NIF B-15, Conversión de monedas extranjeras y, por lo que se refi ere a la conversión de estados de fl ujos de efectivo, las contenidas en la NIF B-2, Estado de fl ujos de
efectivo, para más adelante desarrollarse el proceso de consolidación.
Consideraciones dentro del proceso de consolidación
La participación de una controladora en una subsidiaria equivale a la suma de las participaciones que la controladora tenga en forma directa más las que tengan en forma indirecta a través de otras subsidiarias. Los derechos de voto potenciales pueden coadyuvar a la existencia de control sobre una subsidiaria, aun así para la determinación del porcentaje de participación en la subsidiaria, no deben considerarse dichos derechos de voto potenciales.
Cuando una subsidiaria tenga a su vez subsidiarias, asociadas o negocios conjuntos, antes de consoli- darla, la subsidiaria debe consolidar los estados fi nancieros de sus subsidiarias y reconocer con el método de participación las inversiones en sus asociadas y negocios conjuntos.
Si la subsidiaria tiene en circulación acciones preferentes con derechos acumulativos que pertenez- can a la participación no controladora, debe reconocer su participación en las utilidades o pérdidas in- tegrales de la subsidiaria, después de que éstas hayan sido aprobadas y, en su caso, sido ajustadas por los dividendos atribuibles a la participación no controladora, aun cuando no hayan sido decretados.