Los ingresos son los componentes positivos del resultado y podrían ser definidos como los flujos positivos de riqueza generados como consecuencia de las activi- dades de la empresa en un periodo determinado y que, por lo tanto, producen un incremento del patrimonio neto.
Los ingresos generan incrementos de los recursos económicos de la empresa como consecuencia de la venta de bienes o de la prestación de servicios que son objeto del tráfico de la empresa, así como de otros beneficios de operaciones económicas no corrientes.
No constituyen ingresos las nuevas aportaciones realizadas por los socios o propietarios.
El nuevo artículo 36, del Código de Comercio y el Marco Conceptual del PGC de 2007, los define como: incrementos en el patrimonio neto de la empresa durante el ejercicio, ya sea en forma de entradas o aumentos de valor de los activos, o de disminución de los pasivos, siempre que no tengan su origen en aportaciones, monetarias o no, de los socios o propietarios. Esta definición es prácticamente idéntica a la del IASB.
De igual manera que, en el epígrafe anterior, hablábamos de resultado obte- nido con operaciones propias de la actividad principal, de actividades accesorias y de actividades excepcionales, podríamos hablar de ingresos procedentes de la actividad principal, de ingresos accesorios y de ingresos excepcionales; y uti- lizando la terminología del PGC de 2007, ingresos de operaciones continuadas, dentro de los que se incluyen los de explotación y los financieros, e ingresos de operaciones interrumpidas. Forman parte de los ingresos de explotación los pro- cedentes de las operaciones de tráfico, los ingresos accesorios a la explotación, los procedentes de transacciones con inmovilizado y las subvenciones de inmovi- lizado no financiero. Por ejemplo, para un hotel sería un ingreso de explotación procedente de la actividad principal el obtenido por la prestación de servicios de alojamiento; ingreso procedente de actividades accesorias el que obtuviera por el alquiler de plazas de aparcamiento de vehículos e ingreso financiero el obtenido por los dividendos de acciones.
Los ingresos por venta de bienes o prestación de servicios producen incre- mentos brutos del patrimonio neto; para medir su efecto definitivo en el pa- trimonio será preciso deducir los gastos necesarios para obtener tales ingresos. Cualquiera de estos ingresos puede materializarse en un incremento de activo (caja si se cobra al contado o un derecho de cobro si se aplaza) o una dismi- nución de pasivos si la contrapartida del ingreso fuera la cancelación de una deuda.
Dentro de los ingresos de explotación y, dependiendo de cuál sea la activi- dad empresarial que provoca el ingreso, se utilizan distintas cuentas, a título de ejemplo y sin pretender ofrecer una relación exhaustiva de los mismos citamos:
– Venta de mercaderías, para los bienes enajenados por las empresas
comerciales.
– Venta de productos terminados, para los bienes vendidos por las empresas
industriales.
– Prestaciones de servicios, para registrar las ventas realizadas por las em-
presas de servicios.
– Otros ingresos de gestión, donde se registran otros ingresos accesorios por
arrendamientos, comisiones, servicios al personal, etc.
Estos ingresos figurarán en la cuenta de pérdidas y ganancias por su importe neto de devoluciones y descuentos. Existen cuentas asociadas a las ventas (devoluciones de ventas, rappels sobre ventas y descuentos por pronto pago) que representan un menor importe de la venta o prestación de servi- cios, y deben ser tenidos en cuenta a la hora de calcular el importe neto de las ventas.
Para registrar contablemente los ingresos se aplica el convenio de cargo y abono de las cuentas de neto, basado en el Principio de dualidad, ya estudiado en el Capítulo 3, al que nos remitimos. Todo ingreso supone un incremento de neto, y por tanto se registra en el haber de la cuenta correspondiente. Las cuentas de ingresos son de funcionamiento unilateral, ya que sólo admiten anotaciones en el Haber; únicamente admitirían anotaciones en el Debe al cierre del ejercicio, cuando se regularizan y trasladan su saldo a la cuenta general de resultados.
Debe Cuenta de ingreso Haber
Reconocimiento del ingreso
El registro contable en el libro Diario de un ingreso por prestación de servi- cios (prescindiendo por el momento del IVA) sería:
Debe Concepto Haber
x
Tesorería o Derecho de cobro a Prestaciones de servicios
(Aumenta el activo) (Aumenta el neto)
Como podemos apreciar en el ejemplo, no tiene por qué haber una corres- pondencia temporal entre el ingreso (flujo real de bienes o servicios) y el cobro (flujo monetario).
Entre los ingresos financieros citamos, a título de ejemplo, las siguientes cuentas:
– Ingresos de participaciones en instrumentos de patrimonio: dividendos
por participación en el capital de otras empresas.
– Ingresos de valores representativos de deuda: intereses por tenencia de
obligaciones y bonos emitidos por otras empresas.
– Ingresos de créditos: intereses por créditos concedidos a terceros.
– Beneficios en valores negociables: los obtenidos por la venta de acciones o
valores de renta fija, siempre que no se trate de la cartera de control.
– Diferencias positivas de cambio: por los beneficios producidos por modi-
ficación del tipo de cambio en moneda distinta del euro.
Tanto los ingresos de explotación como los financieros son ingresos ordina- rios, por tratarse de ingresos habituales en las empresas.
Como ya hemos comentado, el PGC de 2007 incluye entre los ingresos de ex- plotación, algunos ingresos no habituales como son los beneficios procedentes de activos no corrientes y los ingresos excepcionales. Por ejemplo, la ganancia obte- nida por la venta de un activo inmovilizado material es un ingreso de este tipo. El registro contable en el libro Diario del ejemplo citado (prescindiendo por el momento del IVA) sería:
Debe Concepto Haber
x
Tesorería o Derecho de cobro a Cuenta de inmovilizado
(Aumenta el activo) (La cuenta que proceda)
a Beneficio procedente del
inmovilizado (Aumenta el neto)
x
Como podemos apreciar en el registro anterior, teniendo en cuenta la ex- cepcionalidad de la operación (la empresa no se dedica a vender su inmovili- zado de forma habitual) se identifica directamente la ganancia obtenida por la venta del activo inmovilizado, dando de baja la cuenta del inmovilizado objeto de la venta. La baja en inventario se haría por el valor contable del inmovilizado (precio de adquisición menos correcciones valorativas, si las hubiera).
Como ejemplos de cuentas que registran beneficios procedentes de activos no corrientes e ingresos excepcionales, tenemos:
– Beneficios procedentes del inmovilizado intangible. – Beneficios procedentes del inmovilizado material. – Beneficios procedentes de las inversiones inmobiliarias. – Ingresos excepcionales.
Ofrecemos en el Tabla 4.2, de manera esquemática, la clasificación de los ingresos que hemos realizado:
Tabla 4.2. Clasificación de los ingresos.
Ingresos
De
operaciones continuadas
De explotación
Ventas (de mercaderías, de productos terminados...) Prestación de servicios
Otros ingresos de explotación
Beneficios procedentes de activos no corrientes (inmovilizado intangible, material e inmobiliario) e ingresos excepcionales
Por dividendos Por intereses
Beneficio en valores negociables Diferencias positivas de cambio
Financieros
De operaciones interrumpidas
El PGC de 2007 incluye los ingresos en el grupo 7, denominado “Ventas e ingresos”, destinado a recoger la enajenación de bienes y la prestación de servi- cios que son objeto del tráfico de la empresa; comprende también otros ingresos, variación de existencias y beneficios del ejercicio.
En general, todas las cuentas del grupo 7 se cargan al cierre del ejercicio, con abono a la cuenta 129. Resultado del ejercicio.
4.2.1. Normas de valoración de los ingresos
Como norma general los ingresos procedentes de la venta de bienes y la prestación de servicios se valoran (PGC, norma 14.ª.1):
– Por el valor razonable de la contrapartida, recibida o por recibir, derivada de los mismos, que, salvo prueba en contrario coincide con el precio acor-
dado (criterio de entrada)2.
2 Como posteriormente se verá al estudiar los instrumentos financieros, este criterio no coin-
– Deducidos cualquier descuento o rebaja en el precio que la empresa pueda conceder.
– Deducidos los intereses incorporados al crédito (con alguna excepción3).
Los impuestos que gravan las operaciones de venta de bienes y servicios que la empresa debe repercutir a terceros, como el IVA, así como las cantidades recibidas por cuenta de terceros, no forman parte de los ingresos.
Los créditos por operaciones comerciales se valorarán de acuerdo con lo dispuesto en la norma relativa a instrumentos financieros (norma 9.ª).
No se reconocerá ningún ingreso por la permuta de bienes o servicios, por operaciones de tráfico, de similar naturaleza y valor.
Con el fin de contabilizar los ingresos atendiendo al fondo económico de las operaciones, puede ocurrir que los componentes identificables de una misma transacción deban reconocerse aplicando criterios diversos, como una venta de bienes y los servicios anexos; a la inversa, transacciones diferentes pero ligadas entre sí se tratarán contablemente de forma conjunta.
Cuando existan dudas relativas al cobro de un ingreso previamente reconoci- do, la cantidad que se estime improbable de cobrar, se registrará como un gasto por corrección de valor por deterioro y no como un menor ingreso.
4.2.2. Criterios para reconocer los ingresos
1. Ingresos por ventas
De acuerdo con la norma 14.ª.2 del PGC de 2007, sólo se contabilizarán los ingresos procedentes de la venta de bienes cuando se cumplan todas y cada una de las siguientes condiciones:
a) La empresa ha transferido al comprador los riesgos y beneficios signi-
ficativos inherentes a la propiedad de los bienes, con independencia de su transmisión jurídica. Se presumirá que no se ha producido la citada transferencia, cuando el comprador posea el derecho de vender los bienes a la empresa, y ésta la obligación de recomprarlos:
a1) Por su valor razonable en el momento en que se ejecutase la opción,
salvo que dicho valor razonable pueda obtenerse a partir de un valor de mercado fiable; o bien,
a2) por el precio de venta inicial más la rentabilidad normal que obten-
dría un prestamista.
3 Podrán incluirse los intereses incorporados a los créditos comerciales con vencimiento no
superior a un año que no tengan un tipo de interés contractual, cuando el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea significativo.
b) La empresa no mantiene la gestión corriente de los bienes vendidos, ni
retiene el control efectivo de los mismos.
c) El importe de los ingresos puede valorarse con fiabilidad.
d) Es probable que la empresa reciba los beneficios o rendimientos econó-
micos derivados de la transacción.
e) Los costes incurridos o a incurrir en la transacción pueden ser valorados
con fiabilidad.
2. Ingresos por prestación de servicios
De acuerdo con la norma 14.ª.3 del PGC de 2007, los ingresos por presta- ción de servicios se reconocerán cuando el resultado de la transacción pueda ser estimado con fiabilidad, considerando para ello el porcentaje de realización del servicio en la fecha de cierre del ejercicio.
En consecuencia, sólo se contabilizarán los ingresos procedentes de pres- tación de servicios cuando se cumplan todas y cada una de las siguientes condiciones:
a) El importe de los ingresos puede valorarse con fiabilidad.
b) Sea probable que la empresa reciba los beneficios o rendimientos econó-
micos derivados de la transacción.
c) El grado de realización de la transacción, en la fecha de cierre del ejerci-
cio, puede ser valorado con fiabilidad.
d) Los costes ya incurridos en la prestación, así como los que quedan por
incurrir hasta completarla, pueden ser valorados con fiabilidad.
La empresa revisará y, si es necesario, modificará las estimaciones del in- greso por recibir a medida que el servicio se vaya prestando. La necesidad de tales revisiones no indica, necesariamente, que el desenlace o resultado de la operación de prestación no pueda ser estimado con fiabilidad.
Cuando el resultado de una transacción que implique la prestación de servi- cios no pueda ser estimado de forma fiable, se reconocerán ingresos sólo en la cuantía en que los gastos reconocidos se consideren recuperables.