Future research directions

Por otra parte, se encuentran exceptuados de la aplicación de alguno de los trata- mientos señalados en el párrafo anterior, los partícipes que tengan inversiones en una entidad conjunta que se encuentren en los supuestos que se señalan a continuación:

1) La participación se clasifica como mantenido para la venta de acuerdo con la NIIF 5 Activos no corrientes mantenidos hasta la venta y operaciones discontinuadas; 2) Se cumplan de manera concurrente las siguientes condiciones:

(i) El participante es, a su vez, una subsidiaria sin accionistas minoritarios o con accionistas minoritarios (incluyendo a los titulares de acciones sin derecho a voto), que han sido informados de que la controladora no presentará estados financieros consolidados y no han manifestado objeciones a ello.

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(ii) Los instrumentos de pasivo o de patrimonio del participante no se negocian en un mercado público (ya sea una bolsa de valores nacional o extranjera, o un mercado no organizado, incluyendo mercados locales o regionales);

(iii) El participante no registra, ni está en proceso de registrar sus estados financie- ros en una comisión de valores u otra organización reguladora, con el fin de emitir algún tipo de instrumento en un mercado público; y

(iv) La controladora(7) _{última, o alguna de las controladoras intermedias del partici-} pante, elaboran estados financieros consolidados, disponibles para el público, que cumplen las Normas Internacionales de Información Financiera.

4.5 Los estados financieros separados del partícipe

Los estados financieros separados de un partícipe muestran su información financie- ra, en la cual se presenta la inversión realizada en otras entidades. Es decir, son los estados financieros que no han sido objeto de consolidación.

En efecto, La NIC 31 señala que los estados financieros separados son los estados financieros de un inversor, ya sea este una dominante, un inversor en una asociada o un partícipe en una entidad controlada conjuntamente, en los que las inversiones correspon- dientes se contabilizan a partir de las cantidades directamente invertidas, y no en función de los resultados obtenidos y de los activos netos poseídos por la entidad en la que se ha invertido.

Así, en dichos estados financieros, las inversiones en dependientes, entidades con- troladas de forma conjunta y asociadas se deberán contabilizar utilizando una de las si- guientes alternativas:

• Al costo, o

• De acuerdo con la NIC 39.

En cualquiera de las alternativas señaladas, se aplicará la misma forma de contabili- zación para cada una de las categorías de inversiones. Asimismo, cuando en los estados financieros consolidados se contabilicen las inversiones de acuerdo con la NIC 39, debe- rá contabilizarse de la misma manera en los estados financieros separados del inversio- nista.

Adicionalmente, cuando una entidad que ejerce control sobre otras haya elegido no elaborar estados financieros consolidados porque esté exenta según las excepciones mencionadas en el punto 4.4.3), sus estados financieros separados deberán revelar la siguiente información(8)_:

• Señalar que presenta estados financieros separados, en virtud de que se encuen- tra dentro de las excepciones que le permite no consolidar e indicar el nombre y país donde está constituida o tiene la residencia la entidad que elabora y publica

(7) De acuerdo con la NIC 27, una controladora (o matriz) es aquella entidad que tiene una o más subsidiarias. En este supuesto, se entiende que el partícipe es controlado por una matriz o una subsidiaria cuya matriz conso- lida estados financieros.

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los estados financieros consolidados que cumplen las Normas Internacionales de Información Financiera, y la dirección donde se pueden obtener esos estados fi- nancieros consolidados.

• El detalle de las inversiones en dependientes, en entidades controladas conjunta- mente y asociadas que sean significativas, donde se incluirá el nombre, el país de constitución o residencia, la proporción de la participación en la propiedad y, si fuera diferente, la proporción que se tiene en el poder de voto.

• Una descripción del método utilizado para contabilizar las inversiones que se se- ñalan en el párrafo anterior.

Por otra parte, cuando una entidad controladora, distinta a la señalada en el párrafo anterior, un partícipe en una entidad controlada de forma conjunta o un inversor en una asociada elabore estados financieros separados, revelará en ellos la siguiente informa- ción:

(a) Indicar que se trata de estados financieros separados, y en caso de que no fueran obligatorios por ley, mencionar las razones por la cual se han preparado.

(b) Una lista de las inversiones en dependientes, entidades controladas conjuntamen- te y asociadas que sean significativas, en la cual se incluirá el nombre, el país de constitución o residencia, la proporción de la participación en la propiedad y, si fuera diferente, la proporción que se tiene en el poder de voto; y

(c) Una descripción del método utilizado para contabilizar las inversiones incluidas en la lista referida en el párrafo anterior.

Además, se deberá identificar los estados financieros elaborados de manera consoli- dada (párrafo 9 de la NIC 27), aquellos preparados según la NIC 28 y la NIC 31, a los que se le aplican las disposiciones antes mencionadas.

4.6. Transacciones entre un partícipe y la entidad conjunta

Al momento de reconocer las pérdidas o ganancias por transferencia de bienes que realice el partícipe a la entidad controlada conjuntamente o consorcio, se deberá reflejar la esencia económica de la operación. Así, cuando el negocio conjunto conserve los acti- vos cedidos y el participante haya transferido los riesgos y ventajas significativos de la propiedad, este reconocerá solo la porción de la pérdida o ganancia que sea atribuible a las participaciones de los demás participantes.

De este modo, las utilidades o pérdidas que se generen por una venta o aporte de un activo solo serán reconocidas como tales cuando el consorcio haya vendido dichos bienes a terceros. Por el contrario, si los bienes forman parte de los activos de la enti- dad, el partícipe no reconocerá la utilidad que represente su participación en el consor- cio.

No obstante, cuando la aportación o la venta hayan revelado la pérdida del valor neto realizable de los activos corrientes o una pérdida por deterioro del valor de los bienes transferidos, el partícipe reconocerá el importe total de dicha pérdida.

Respecto de las aportaciones no monetarias, la SIC 31 Actividades controladas con- juntamente, aportaciones no monetarias de los partícipes, precisa que se reconocerán en el resultado del periodo las pérdidas o ganancias que correspondan al capital de los

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demás partícipes, excepto cuando la pérdida o ganancia no se haya realizado, es decir, en los siguientes supuestos:

• No han sido transferidos a la entidad controlada conjuntamente los riesgos y ven- tajas inherentes a la propiedad del activo o activos no monetarios aportados; • La pérdida o ganancia relativa a los bienes aportados no puede ser medida de

forma fiable; o bien

• La transacción de aportación no tenga carácter comercial, según la descripción dada a estos términos en la NIC 16 Propiedades, planta y equipo.

Ahora bien, aun cuando ocurran los supuestos antes señalados, se podrá reconocer la pérdida o ganancia que provengan de los demás partícipes si el partícipe ha recibido activos monetarios o no monetarios, además de los instrumentos de capital de la entidad conjunta.

En ese sentido, las ganancias o pérdidas no realizadas, derivadas de aportaciones de activos no monetarios a las Entidades de Control Conjunto (ECC), deben ser eliminadas del valor de los activos respectivos cuando se utilice el método de consolidación propor- cional, o bien del valor de la inversión financiera si se utiliza el método de la participación. Tales pérdidas o ganancias pendientes de realización no deben ser presentadas como resultados diferidos en el balance general del participante.

Por otra parte, el participante que compre activos al negocio conjunto, no reconocerá su porción en los beneficios o pérdidas del negocio conjunto que resulte de dicha transac- ción hasta que los activos sean revendidos a un tercero independiente. Sin embargo, deberá reconocer su parte en las pérdidas cuando representen una disminución en el valor neto realizable de los activos corrientes o de una pérdida por deterioro del valor de tales bienes.

En estas transacciones, se deberá evaluar si una transacción entre el participante y el negocio conjunto revela la disminución del valor del activo, a efectos de que el participan- te determine el importe recuperable del activo según los criterios establecidos en la NIC 36 Deterioro del valor de los activos. Así, en los casos en que se proceda a determinar el valor de uso, el participante estimará los flujos de efectivo futuros del activo, bajo el su- puesto de que el activo se utilizará de forma continuada, y finalmente el negocio conjunto lo enajenará.

4.7. Información a revelar

Según lo señalan los párrafos 54 al 57 de la NIC 31, los partícipes de negocios conjuntos deberán revelar en las notas a sus estados financieros, la siguiente informa- ción:

1) Revelarán por separado del resto de los pasivos contingentes, salvo que la proba- bilidad de pérdida sea remota, el importe total de los siguientes pasivos contingen- tes:

(a) Cualquier pasivo contingente en que haya incurrido el participante, en relación con sus participaciones en negocios conjuntos, así como su parte proporcional en cada uno de los pasivos contingentes incurridos conjuntamente con los de- más participantes;

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(b) Su parte en los pasivos contingentes de los negocios conjuntos por los que esté obligado de forma contingente; y

(c) Aquellos pasivos contingentes derivados del hecho de que el participante tenga responsabilidad contingente por los pasivos de los otros participantes en el negocio conjunto.

2) Mostrarán, por separado de los demás compromisos, el importe total relativo a los siguientes compromisos relacionados con sus participaciones en negocios con- juntos:

(a) Cualquier compromiso de inversión de capital, que haya asumido en relación con su participación en negocios conjuntos, así como su parte de los compromi- sos de inversión de capital asumidos conjuntamente con otros participantes; y (b) Su participación en los compromisos de inversión de capital asumidos por los

propios negocios conjuntos.

3) Describirán en una lista sus participaciones significativas en negocios conjuntos, así como su proporción en la propiedad de las entidades controladas conjunta- mente.

El participante que reconozca sus participaciones en entidades controladas con- juntamente utilizando el formato de combinación línea por línea de las partidas en la consolidación proporcional o el método de la participación, revelará los importes totales de activos corrientes y a largo plazo, pasivos corrientes y a largo plazo, e ingresos y gastos relacionados con sus participaciones en negocios conjuntos. 4) Revelarán el método utilizado para reconocer contablemente su participación en

las entidades controladas conjuntamente.

5. Tratamiento tributario de los contratos de colaboración empresarial Los contratos de colaboración empresarial constituyen una herramienta básica para las empresas que requieren unir esfuerzos, a efectos de lograr mejores resultados en sus negocios o realizar nuevas inversiones que demandan mayor capital e implican cierto riesgo. Es decir, es una forma de obtener ingresos que, probablemente, de manera indivi- dual no se lograrían.

Si bien algunos contratos de este tipo no tienen un tratamiento definido por nuestro ordenamiento legal, como es el caso del joint venture o contrato de riesgo compartido, ello no impide que se los incluya dentro de la masa de contribuyentes. Por el contrario, si el objetivo del fisco es ampliar la base tributaria, es razonable que involucre a todos aque- llos que generen rentas, como lo hacen estos contratos.

En efecto, dado que es una modalidad de negocio sui géneris, resulta necesario hacer hincapié en el tratamiento referido por los principales impuestos del tesoro, el IGV y el Impuesto a la Renta.

Así, para una mejor comprensión de este tema lo hemos dividido en dos grupos: los contratos de colaboración empresarial con contabilidad independiente y los contratos de colaboración sin contabilidad independiente, en virtud de que tienen distintos tratamien- tos que obedecen a la forma de llevar la contabilidad.

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5.1. Los contratos de colaboración empresarial con contabilidad independiente Un contrato de colaboración empresarial con contabilidad independiente es aquel que maneja sus propios libros contables y elabora sus propios estados financieros. En ese sentido, estará obligado a presentar sus declaraciones juradas mensuales y anuales, es decir, será un contribuyente tanto del Impuesto a la Renta como del IGV.

Estos contratos implican la formación de una nueva entidad que operará de manera independiente a la de sus participantes o asociados, son lo que la NIC 31 Negocios con- juntos denomina entidades controladas conjuntamente.