Impact on the IASB’s structure and standard setting processes

mediante el mecanismo del tax sparing sería el supuesto inverso al anterior, es decir que el tipo de gravamen del país comunitario donde radique la sociedad transmitente o donde se encuentre el establecimiento permanente objeto de la transmisión fuera superior al del Estado miembro donde estuviera domiciliada la sociedad beneficiaria. En tal caso, la aplicación de la deducción de un impuesto no aplicado por un importe superior al del Estado miembro que somete a grava- men la operación de reestructuración societaria concreta podría dar lugar a una devolución de ingresos tributarios en beneficio del contribuyente internacional frente a aquellos que han realizado dichas operaciones en el ámbito interno de ese mismo país.

Por otra parte, en el marco del principio de equidad internacional, el reparto impositivo que los Estados miembros realizan con la aplicación del método del tax sparing puede entenderse equitativo en los casos de igualdad del tipo de gravamen siendo algo más controvertido el posicionamiento, cuando los tipos impositivos son superiores o inferiores, en función del quantum de los mismos, por ejemplo, cuando el importe de la deducción proviene de un país como Irlanda donde el tipo impositivo es del 12.5%, o cuando, a la inversa, el derecho de opción de gravar estas operaciones lo realiza un país con un tipo impositivo sustancialmente menor que el de la sociedad transmitente o el del establecimiento permanente donde este encuentra.

En el prisma de los principios de justicia tributaria, podría verse quebrantado el cumplimiento de los principios de igualdad tributaria y capacidad económica en el sentido de que, a igual capacidad económica, igual carga tributaria, en función de los supuestos anteriormente expuestos, cuando los tipos de grava- men del país que somete a exacción la operación de concentración de capital y el de la sociedad transmitente o el establecimiento permanente transmitido son sustancialmente distintos, tal y como se expuso en los ejemplos mencionados en las vertientes segunda y tercera referidas al principio de equidad personal. En este orden, estos mismos supuestos incidirán positiva o negativamente, en mayor o menor medida, en el principio de no confiscatoriedad, en función de las rentas, beneficios o plusvalías sometidas a tributación y los tipos impositivos que les fueran aplicables.

Una última consideración sería que la aplicación del método del tax sparing no evitaría que se produzca un coste impositivo por el exceso del tipo de grava- men del país que somete a tributación dichas operaciones, respecto al importe de deducción que los contribuyentes podrían aplicarse. Con lo cual se lograría el objetivo esencial de evitar que se produzca el fenómeno de la doble imposición internacional jurídica en las operaciones de reestructuración empresarial conte- nidas en la Directiva 2009/133/CE, pero no se conseguiría toda la neutralidad fiscal que los fundamentos de dicha norma promueven, en aras de evitar discri- minaciones, distorsiones, restricciones, desventajas, etc.

DOCTRINA

3. ladobleimPosiciónenfusiones, escisiones, canJedevaloRes yaPoRtacióndeactivosenel mc ocde. gananciasdecaPital El Modelo de Convenio de la OCDE contiene un precepto dedicado a las ganan-

cias de capital, concretamente, en su artículo 1399_{. El ámbito objetivo del Modelo}

de Convenio de la OCDE comprende el impuesto sobre la renta de las personas físicas, el impuesto sobre sociedades y el impuesto sobre la renta de no residentes, mientras que la Directiva 2009/133/CE comprende solamente el impuesto sobre sociedades y el impuesto sobre la renta, referido a los socios, en este último caso. Respecto al ámbito subjetivo de dichos impuestos, el Modelo de Convenio de la OCDE comprende a todos los residentes fiscales y no residentes sujetos en los Estados contratantes, así como a los nacionales de ambas jurisdicciones referido a la aplicación del principio de no discriminación previsto en el artículo 24 de dicho Modelo de Convenio. Y la Directiva 2009/133/CE, además de las modalidades societarias taxativamente comprendidas en el anexo I, parte A, y definidas en su artículo 3º, también se aplica a los socios, ya sean personas físicas o jurídicas.

3.1. Las operaciones de fusiones, escisiones, canje de valores y aportación de activos en el Modelo de Convenio de la OCDE

Con carácter general, el artículo 13 del Modelo de Convenio de la OCDE no tiene por objeto gravar las plusvalías que no vayan acompañadas de la transmisión de bienes de capital, es decir, en la medida en que el propietario del capital las conserve en su pleno dominio. Por el contrario, muchas soberanías fiscales someten a exacción las plusvalías y las revalorizaciones de activos de una empresa, aunque

no se realice la transmisión de las mismas100_{. La determinación de si existe o no}

realización del beneficio corresponderá a la legislación tributaria nacional de los países contratantes. No se plantean problemas especiales sobre si el país que tiene atribuido el derecho de exacción no lo realiza en el momento de la transmisión.

En este sentido, el Modelo de Convenio de la OCDE señala que, si se compa- ran las legislaciones de los países miembros de la OCDE, puede observarse que la tributación de las ganancias de capital o plusvalías varía de un país a otro: a) En algunos países, las ganancias de capital no se considera renta imponible; b) En otros, se gravan las ganancias de capital obtenidas por las empresas, pero no las de las personas físicas que no realizan una actividad empresarial o profesional; c) Aún en este último caso, el gravamen se aplica solamente en casos específicos,

por ejemplo, en la venta de una propiedad inmobiliaria, etc.101_.

99 _{OCDE (2014). Modelo de convenio para evitar la doble imposición internacional y prevenir la evasión fiscal} en los impuestos sobre la renta y el patrimonio. París: OCDE, pp. 32-33.

100 _{OCDE (2014).} 101 _{OCDE (2014).}

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