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Previo a analizar si existe contradicción entre el artículo 41 de la Ley Orgánica de Régimen Tributario Interno con las normas constitucionales, la Corte Constitucional estima pertinente referirse a las principales concepciones doctrinales de la figura del anticipo de impuesto a la renta, una vez que ya se ha especificado como se encuentra establecido en el ordenamiento jurídico ecuatoriano.

Jorge Leicach lo define de la siguiente forma: “Los anticipos son obligaciones tributarias autónomas de cumplimiento independiente, que tienen su propia individualidad y fecha de vencimiento. Su exigencia reposa en la razonable presunción de continuidad de la actividad que da lugar a los hechos imponibles y que se basan en una presunción de capacidad contributiva con relación al impuesto determinado en períodos anteriores”.3

3.Jorge Leicach. “El pago”, en Mario Volman Dir. Régimen Tributario, p. 263.

Así, el anticipo de impuesto a la renta que trata la norma supra, de ninguna manera se constituye en un impuesto, ya que su naturaleza más bien corresponde al de una obligación. El anticipo, se origina de la recaudación, es decir, el Estado a través de este anticipo cobra por adelantado parte del impuesto a la renta de un contribuyente, lo que genera ingresos constantes al Estado durante todo el año sin necesidad de esperar a que termine el ejercicio económico. En razón de que ello, tiene la misma naturaleza y características del Impuesto a la Renta –en adelante IR–, sin embargo, la variación radica en las fechas establecidas para la recaudación ya que según el Reglamento para la Aplicación de la Ley Orgánica de Régimen Tributario Interno, el anticipo del IR, se debe pagar en dos cuotas de 50% que serán satisfechas en los meses de julio y septiembre.

El anticipo de impuesto a la renta ha estado presente desde hace mucho tiempo en nuestra legislación, sin embargo a lo largo de los años ha sido sujeto de un conjunto de reformas que han modificado esencialmente sus porcentajes y fórmulas de cálculo, tal es el caso, que hasta el año 2009 estuvo vigente como forma de cálculo un valor que equivalía al porcentaje del 50% del impuesto generado en el ejercicio económico anterior menos las retenciones respectivas tanto para el grupo de contribuyentes no obligados a llevar contabilidad como a los obligados a llevar contabilidad.

Sin embargo, en el suplemento del Registro Oficial No. 94 del 23 de diciembre de 2009, se publicó la Ley Reformatoria a la Ley Orgánica de Régimen Tributario Interno y a la Ley reformatoria para la Equidad Tributaria en el Ecuador, la misma que en su artículo 13 modifica parcialmente el artículo 41 de la Ley Orgánica de Régimen Tributario Interno, estableciendo una nueva fórmula aplicando porcentajes al patrimonio, total de costos y gastos deducibles, activo total y al total de ingresos gravables a efecto del cálculo del impuesto a la renta, sin deducir las retenciones efectuadas en el año anterior, esto aplicable a las personas naturales, sucesiones indivisas y sociedades obligadas a llevar contabilidad, manteniéndose un porcentaje del 50% para los contribuyentes no obligados a llevar contabilidad.

Una vez descrita la normativa y los elementos esenciales del anticipo de impuesto a la renta, resta a esta Corte aclarar que, al no ser un tributo, sino una obligación devengada de la aplicación del impuesto a la renta, la obligación tributaria accesoria del IR es exigible en los meses de julio y septiembre tal como lo determina la Ley Orgánica de Régimen Tributario Interno y su reglamento. Por lo tanto, el contribuyente en el año fiscal tiene la obligación de pagar, en tres ocasiones, por concepto del mismo tributo, es decir en los meses de febrero a abril, el IR provocado en el ejercicio económico del año inmediato anterior, y en julio y septiembre el anticipo de lo que se espera generar de IR del año en curso, dividido en dos cuotas del 50% del total resultante de la aplicación de las formulas respectivas.

Recaudación anticipada de tributos en estado de excepción

La recaudación anticipada de tributos en los casos de estado de excepción es una figura establecida en el Ecuador desde la Constitución de 1835, determinada como una atribución del poder ejecutivo, que se mantiene hasta la actualidad. La Constitución del año 2008 ha regulado dicha atribución en los artículos 164 y 165 de la siguiente forma:

“Art. 164.- La Presidenta o Presidente de la República podrá decretar el estado de excepción en todo el territorio nacional o en parte de él en caso de agresión, conflicto armado internacional o interno, grave conmoción interna, calamidad pública o desastre natural. La declaración del estado de excepción no interrumpirá las actividades de las funciones del Estado (…)”.

“Art. 165.- Durante el estado de excepción la Presidenta o Presidente de la República únicamente podrá suspender o limitar el ejercicio del derecho a la inviolabilidad de domicilio, inviolabilidad de correspondencia, libertad de tránsito, libertad de asociación y reunión, y libertad de información, en los términos que señala la Constitución.

Declarado el estado de excepción, la Presidenta o Presidente de la República podrá: 1. Decretar la recaudación anticipada de tributos (…)”.

A criterio de los accionantes el anticipo de impuesto a la renta determinado en el artículo de la Ley Orgánica de Régimen Tributario Internovulnera la recaudación anticipada de tributos en estado de excepción por cuanto argumentan que: “si la recaudación de impuestos de manera anticipada opera solo en estado de excepción, implica que es una medida extrema y constitucionalmente excepcional de salvaguarda democrática, que se justifica y tiene su asidero y procedencia únicamente bajo muy especiales circunstancias por las que esté atravesando el Estado Ecuatoriano; circunstancias como conflicto armado interno o externo, grave conmoción interna, calamidad pública o desastre natural”, es decir, consideran que el anticipo de impuesto a la renta al ser lo mismo que la recaudación anticipada de tributos debe imponerse de manera excepcional y temporal para mengua del bien estatal.

El secretario jurídico de la Presidencia de la República, por su parte en su contestación a la demanda destaca que no existe contradicción entre el uno y el otro, ya que la diferencia es sustancial, en el sentido de que:“La recaudación anticipada en un estado de excepción consiste, simplemente, en adelantar las fechas de exigibilidad de la obligación tributaria, es decir, del calendario tributario, mientras que el anticipo del Impuesto a la Renta es un pago parcial o un adelanto del tributo que posteriormente se imputa al Impuesto a la Renta cuando su pago sea exigible”.

Al respecto, la Corte Constitucional advierte que la recaudación anticipada de tributos ha sido establecida como una facultad extraordinaria del Ejecutivo instituida en la Constitución para que en caso de agresión, conflicto armado internacional o interno, grave conmoción interna, calamidad pública o desastre natural declarar estado de excepción. Durante dicho estado el presidente de la República podrá entre otras cosas: “decretar la recaudación anticipada de tributos”.

Es necesario aclarar entonces, que en primer lugar, en la recaudación anticipada de tributos se habla del término genérico de “tributos”, es decir, cualquier tributo vigente en el territorio nacional podrá ser recaudado anticipadamente de cumplirse algunas de las situaciones descritas, lo que significa, que así como pueden ser recaudados impuestos también lo pueden ser tasas o contribuciones especiales, ya que no se establece una especie tributaria determinada, mientras que el anticipo al cual se refiere el artículo 41 de la Ley Orgánica de Régimen Tributario Interno únicamente opera como una obligación devengada del impuesto a la renta, siendo la especialidad de la contribución la primera diferencia que esta Corte encuentra.

Otra divergencia que se presenta es que la recaudación anticipada de tributos es de carácter extraordinario, es decir, solo procede en determinados casos, mientras que el anticipo de IR se aplica anualmente en dos ocasiones, significando que mientras el uno es en casos extremos el otro se recauda periódicamente en dos fechas semestrales.

Como tercera diferencia, la Corte Constitucional evidencia que la recaudación anticipada de tributos únicamente tiene vigencia cuando es declarada por el presidente de la República, luego de decretarse el estado de excepción, mientras que el anticipo de impuesto a la renta no necesita ningún tipo de declaración previa, y por lo tanto, su recaudación es directa, ya sea si es hecha por el sujeto pasivo o por la misma administración –en caso de que esta no se realice–, porque se encuentra establecida en la ley como una obligación superviviente que se presume conocida por todos los contribuyentes.

De lo expuesto, esta Corte indica que no existe contradicción entre el anticipo de impuesto a la renta y la recaudación anticipada de tributos establecida en la Constitución, ya que ambas son dos figuras jurídicas de alcances y naturaleza diferentes, sin que la una contravenga a la otra, o viceversa.

3. El artículo 41 de la Ley Orgánica de Régimen Tributario Interno ¿vulnera los principios del Régimen