学校编码：10384 分类号 密级 学号：13620151150955 UDC
硕 士 学 位 论 文
无形资产转让定价规则的新发展及对中国
的启示
——
基于
BEPS
项目第
8-10
项行动计划
New Development of Transfer Pricing Rules for Intangible
properties and Its Impacts on China
——Based on BEPS Actions 8-10
杨光
指导教师姓名：
朱 炎 生 教 授
专 业 名 称：
财
税
法
学
论文提交日期：
2 0 1 7
年
月
论文答辩时间：
2 0 1 7
年
3
月
学位授予日期：
2 0 1 7
年
月
答辩委员会主席：
评 阅 人：
2017
年 月
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内容摘要
无形资产转让定价的问题，日益成为国际税法所关注的重点和难点问题。 OECD 发布的 BEPS 项目第 8-10 项行动计划反映和代表了无形资产转让定价税 务处理规则的最新发展趋势，其所包括的内容蕴含的理念将对无形资产领域产生 全面和深远的影响。本文将8-10项行动计划中无形资产转让定价的部分与2010 年 OECD 转让定价指南的内容进行对比，将其对无形资产转让定价规则的发展 进行分析。其中包括无形资产的定义，以及无形资产转让定价应遵循的原则与方 法。然后从国际税法的原则与目标出发，从税收公平、税收效率、税收中性以及 反避税效果几个方面对其进行评价，分析其中的进步与不足。最后对我国无形资 产转让定价的现状以及现行法规与最新发展进行梳理，并且对我国如何在结合自 身国情和特点的前提下，对 8-10 项行动计划中的最新发展进行扬弃的吸收，以 及如何应对日益复杂的无形资产转让定价情况提出建议。关键词：
无形资产；转让定价；BEPS项目第8-10项行动计划厦门大学博硕士论文摘要库
ABSTRACT
Transfer pricing issues related to intangible properties have become one of the key and difficult points that the international tax law focuses on. The final report of BEPS Action 8-10 issued by OECD (Organization for Economic Co-operation and Development) proposes many improvements of transfer pricing rules for intangible properties. The contents and notions included in the report will have a far-reaching and profound influence on the development of the transfer pricing rules for intangible assets. This thesis compares transfer pricing rules for intangible assets proposed by BEPS Action 8-10 with those included in 2010 OECD Transfer Pricing Guidelines, and analyzes the development of transfer pricing rules for intangible assets. The thesis covers the definition of intangible assets and the principles and approaches that transfer pricing rules for intangible assets should follow. Then evaluations of proposals for the development of transfer pricing rules regarding intangible assets in BEPS Action 8-10 are made based on the principles of fairness, efficiency, and neutrality, and the impact on anti-tax avoidance, analyzing the progress and weakness of the Action 8-10 according to the principles and goals of international tax law. Finally the author analyzes existing transfer pricing rules for intangible assets and their proposed revision in China, and submits suggestions on the future development of transfer pricing rules regarding intangible assets in China, considering proposals in BEPS Action 8-10 and the reality of Chinese economy and society.
Key words: Intangible properties; Transfer Pricing; BEPS Actions 8-10
目
录
引言 ... 1
第一章
转让定价规则下的无形资产定义 ... 2
第一节 国内税法上的无形资产定义 ... 2 一、国内外学者对无形资产定义的看法... 2 二、各国立法实践中关于无形资产的定义... 2 第二节 经合组织对无形资产的定义 ... 3 一、OECD指南对无形资产的定义 ... 3 二、第8-10项行动计划报告对无形资产的定义 ... 4第二章
无形资产转让定价调整的原则与方法 ... 9
第一节 独立交易原则与可比性分析 ... 9 一、OECD指南中关于独立交易原则与可比性分析的规定 ... 9 二、第8-10项行动计划报告的新发展 ... 11 第二节 经济实质原则与风险分析 ... 15 一、OECD指南中关于经济实质原则的规定 ... 15 二、第8-10项行动计划报告的新发展 ... 16 第三节 最佳方法原则与利润分割法 ... 21 一、OECD指南中最佳方法原则的演变 ... 21 二、第8-10项行动计划报告对利润分割法的完善 ... 22第三章
对第
8-10
项行动计划报告的评价
... 25
第一节 对国际税收公平原则的影响 ... 25 一、第8-10项行动计划报告有利于促进纳税人之间的税收公平 ... 25 二、第8-10项行动计划报告不利于国际税基的公平分配 ... 26 第二节 对国际税收中性原则的影响 ... 28 一、第8-10项行动计划报告对税收中性原则的积极意义 ... 28 二、第8-10项行动计划报告有助于各国转让定价税制的完善 ... 28 第三节 对国际税收效率原则的影响 ... 29 一、第8-10项行动计划报告对国际税收行政效率的影响 ... 30厦门大学博硕士论文摘要库
二、第8-10项行动计划报告对国际税收经济效率的影响 ... 31 第四节 对国际反避税工作的影响 ... 31 一、第8-10项行动计划报告对国际反避税的贡献 ... 31 二、第8-10项行动计划报告在反避税方面的不足 ... 33
第四章
无形资产转让定价规则新发展对我国的启示
... 35
第一节 我国无形资产转让定价规则的现状及发展 ... 35 一、关于无形资产转让定价的现行规范与其存在的不足... 35 二、当前有关转让定价处理的实践所存在的问题... 37 三、无形资产转让定价规则的修订进展... 38 第二节 我国对无形资产转让定价规则新发展的态度 ... 40 一、立足国情完善相关国内法规则... 41 二、注重发展中国家的政策立场与话语权... 41 三、注意税务执法能力的建设... 42结语
... 44
参考文献 ... 45
致谢语 ... 49
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Contents
Introduction ... 1
Chapter 1 The definition of intangible assets undertransfer pricing
rules ... 2
Subchapter 1 The definition of intangible assets in domestic tax law ... 2
Section 1 The opinions on the definition of intangible assets among Chinese and foreign scholars ... 2
Section 2 The definitions of intangible assets in different jurisdictions ... 2
Subchapter 2 The definition of intangible assets given by OECD ... 3
Section 1 The definition of intangible assets in 2010 OECD Transfer Pricing Guidelines ... 3
Section 2 The definition of intangible assets in the report of BEPS Action 8-10 .. 4
Chapter 2 The principles and methods of transfer pricing adjustment
of intangible assets ... 9
Subchapter 1 Arm’s length principles and analysis of comparability ... 9
Section 1 The arm’s lengh principles and comparability in OECD guidelines ... 9
Section 2 The new development in the report of BEPS Action 8-10 ... 11
Subchapter 2 The economic substance principle and risk analysis ... 15
Section 1 The economic substance principle in OECD guidelines ... 15
Section 2 The new development in the report of BEPS Action 8-10 ... 16
Subchapter 3 The best method principle and profit split method ... 21
Section 1 the development of the best method principle in OECD guidelines .... 21
Section 2 The amendment of profit split method in the report of BEPS Action 8-10 ... 22
Chapter 3 The evaluation ofthe report of BEPS Action 8-10 ... 25
Subchapter 1 The impacton the principle offairness of international taxation25 Section 1 Helpful for promoting the fairness among taxpayers ... 25
Section 2 Helpless with the fair distribution of international tax base ... 26
Subchapter 2 The impact on the principle of neutrality of international taxation ... 28
Section 1 The positive significance on the principle of neutrality ... 28
Section 2 Helpful for the imperfection of transfer pricing taxation in different
nations ... 28
Subchapter 3 The impact on the principle of efficiency of international taxation ... 29
Section 1 The impact on administrative efficiency of international taxation ... 30
Section 2 The impact on economic efficiency of international taxation ... 31
Subchapter 4 The impact on the international anti-tax avoidance ... 31
Section 1 The contributions to international anti-tax avoidance ... 31
Section 2 The weakness in international anti-tax avoidance ... 33
Chapter 4 The impact of new developments of transfer pricing
rulesregarding intangible assets on China ... 35
Subchapter 1 The existing transfer pricing rulesfor intangible assets rules and their development in China ... 35
Section 1 Existing transfer pricing rulesfor intangible assets and their weakness ... 35
Section 2 Existing practices of transfer pricing adjustment... 37
Section 3 The proposed revision of transfer pricing rules for intangible assets .. 38
Subchapter 2 China’s standpoint of the new development of transfer pricing rulesfor intangible assets... 40
Section 1 The improvement of relevantdomestic tax rules based on the reality of economy and society ... 41
Section 2 Attention paid to the position and discourse power of developing countries ... 41
Section 3 Emphasis laid on the capacity building of tax administration ... 42
Conclusion ... 44
Bibliography ... 45
Acknowledgment ... 49
引言 1
引言
在全球贸易总额的60%由跨国企业集团的内部贸易所构成的背景下，① 跨国 企业内部转让定价行为的规制成为国际税法领域最重要的问题之一。然而，在转 让定价领域中，相比有形资产而言，跨国企业利用无形资产进行利润转移更具有 隐蔽性，因而无形资产转让定价正逐步成为跨国企业逃避国际税收的主要手段。 20 世纪末，美国国内收入署根据《国内收入法典》第 482 节进行转让定价调整 的案件中与关联企业无形资产使用或转让有关的几乎占一半，并且这个比例还在 不断上升。② 解决无形资产转让定价问题的主要难点在于：作为调整转让定价核 心原则的独立交易原则，在适用中受到了无形资产的独特性和垄断性所带来的巨 大冲击和挑战。无形资产通常很难找到可比非受控交易，尤其是对那些极具盈利 价值的无形资产而言。对于跨国企业的转让定价处理，经济合作与发展组织（the Organization for Economic Co-operation and Development，以下简称OECD）在坚持独立交易原则 为根本原则的基础之上，发布了《跨国企业与税务机关转让定价指南》（Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administration，以下简称
OECD 指南），以求协调和统一各国的转让定价处理实践。就目前各国的转让定 价实践来看，OECD指南已经被许多的OECD 成员国国家，甚至是OECD非成 员国接受认可。为了应对越来越多的跨国企业利用无形资产交易等相关交易和安 排将大量的利润转移到低税率地区所产生的“税基侵蚀和利润转移”（Base Erosion and Profit Shifting，以下简称BEPS），OECD/G20在2013年提出了《应 对税基侵蚀和利润转移行动计划》（Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting， 以下简称以下简称“BEPS行动计划”），希望通过对现有国际税收规则的完善， 包括对转让定价规则的完善，来规制跨国企业从事的侵蚀各国税基行为。 本文试图就应对BEPS行动计划在无形资产转让定价领域取得的一系列新 成果展开论述，并将其与2010年OECD指南进行比较分析，以明确相关制度规 定的发展变化情况，并据此就我国无形资产转让定价相关立法的完善提供建议。 ① 刘永伟. 转让定价法律问题研究[M].北京:北京大学出版社,2004.20-21. ②
MOGLE, JAMES R. Intercompany Transfer Pricing for Intangible Property[J]. Tax Management Transfer Pricing Report,1997,6(21):1.
无形资产转让定价规则的新发展及对中国的启示——基于BEPS最新行动计划8-10研究 2
第一章
转让定价规则下的无形资产定义
第一节
国内税法上的无形资产定义
一、国内外学者对无形资产定义的看法 国内外学者对无形资产的定义都有着诸多不同的看法。就外国学者而言，早 在1922年，William Andrew Paton就在其著作《会计理论》（Accounting Theory） 中提出：“无形资产是归属于某一企业但不具实物形态、存续期较长的任何有价 值的补偿物、因素或要素”。英国学者Annie Brookin则认为，市场资产、知识产 权资产、人才资产和结构资产，这一系列维持公司运行的与智力相关的成果，应 当被认为是无形资产。Baruch.Lev（2001）认为，无形资产是一种对未来收益没 有实物形态或非金融形态（股票或债券）的要求权。当这些要求权得到法律的保 护后，就被称为知识产权，如专利权、商标权或著作权（版权）。① 国内学者对无形资产的定义也是各有看法。例如，著名的会计学家杨汝梅先 生认为，无形资产仅是一种剩余价值，为附属于整个营业所有一切具有正当价值 事物之全体，而为超出各项有形事物所具总值之余额。裘宗舜、肖虹则认为：无 形资产是一种具有以下特点的特殊的长期资产：第一，必须是有偿取得的；第二， 通常不具有实物形态；第三，能被企业长时间利用；第四，能带收益；第五，拥 有极强的不确定性。② 二、各国立法实践中关于无形资产的定义 在如此多不同的看法和理论之下，各国在其税收法律体系中对无形资产的定 义也不尽相同。一些国家使用列举式的方式来明确无形资产的范围，如澳大利亚， 将无形资产划分为三大类，第一类是内部、贸易或生产性无形资产；第二类是外 部或营销型无形资产；第三类是人力资本或能力。其中，第一类中具体包括：专 ① 百度百科 http://baike.baidu.com/link?url=X8AGMKQ5iGQZeJaUuleMZ34PhKW6OOsG2UHBcd2H3CsS9CJ_ZUqmfbiMkS49V LH04BYW9s1LCBY0I3Mp1qC67_GYjKmngawDTEOk2e6QwX2fsWfQln1lKPi-3OtzuY33 ② 百度百科 http://baike.baidu.com/link?url=X8AGMKQ5iGQZeJaUuleMZ34PhKW6OOsG2UHBcd2H3CsS9CJ_ZUqmfbiMkS49V LH04BYW9s1LCBY0I3Mp1qC67_GYjKmngawDTEOk2e6QwX2fsWfQln1lKPi-3OtzuY33厦门大学博硕士论文摘要库
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