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El modelo contable que reglamentó la Resolución 354 de 2007 de la CGN, adoptó el Régimen de Contabilidad Pública –RCP-, el Plan General de Contabilidad Pública, el Manual de Procedimientos y la Doctrina Contable Pública, instrumentos con vigencia y aplicación hasta el 31 de diciembre de 2016. Remembrando los primeros años de esta norma, en el año 2007, se estipuló que el RCP debería ser adoptado por los órganos autónomos e independientes creados para apoyar el funcionamiento del Estado. Así mismo, por las Sociedades de Economía Mixta donde la participación del sector público, fuese igual o superior al cincuenta por ciento (50%) del capital social (Resolución 354 de 2007 de la CGN).

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En ese sentido, las ESE se ubican en el primer grupo mencionado, por lo tanto el RCP (de la Resolución 354 de 2007 de la CGN) presenta estas entidades contables como responsables del control sobre el patrimonio público, la rendición de cuentas, y también de ejercer la gestión eficiente para la conservación de los recursos (Contaduría General de la Nación, 2014e). Así pues, luego de identificadas algunas responsabilidades otorgadas a las ESE, es menester empezar a precisar el tema de interés, en ese sentido la noción de Deudores que promulgó el RCP en el año 2007, da cuenta de los derechos de cobro de las entidades públicas originados en el desarrollo de su cometido estatal. Es decir, son derechos a favor de las ESE, que nacen por la prestación del servicio de salud a los usuarios, como parte del desarrollo de las actividades regulares (Contaduría General de la Nación, 2014e). Por su parte, este modelo identifica el reconocimiento y revelación, como etapas del proceso contable, contrario a lo que ocurre con la medición, pues es concebida como un principio de las normas técnicas y no como una etapa. En ese sentido, el reconocimiento y medición son etapas por las que atraviesan las transacciones y hechos económicos que afectan la capacidad de generar flujos de recursos y prestar servicios (Contaduría General de la Nación, 2014e). Del mismo modo, en el proceso contable sucede el subproceso de medición de los recursos, desde el cual se logra la incorporación de la información de los recursos a la estructura de libros contables (Contaduría General de la Nación, 2014e). Es decir, la medición es la variable que ocurre de manera transversal a la etapa de reconocimiento, puesto que para el registro de la información contable es necesario considerar mediciones apropiadas para las diferentes transacciones originadas por los hechos económicos, jurídicos y sociales. Esto permite reconocer y revelar la información a través de los estados de situación financiera de la entidad contable pública. A continuación, se profundiza sobre las variables de este proceso y se presenta la primera etapa, es decir, el reconocimiento, de acuerdo al RCP de la Resolución 354 de 2007 de la CGN.

104 Reconocimiento

Los hechos económicos, financieros, y sociales inician la participación en el proceso contable a partir de la etapa relacionada con el reconocimiento de los mismos (Contaduría General de la Nación, 2014e). Esta etapa implica que los hechos económicos deben reconocerse en el momento que suceden, tal como lo expresa el principio de devengo o causación, es decir, el reconocimiento tiene lugar cuando surjan las obligaciones o derechos.

Así pues, el reconocimiento se entiende como la etapa de captura de información contable concerniente a la realidad económica y jurídica, donde se incorporan datos a la estructura contable de la entidad. Este proceso abarca la medición que se debe adelantar sobre las transacciones, el cual consiste en la asignación de las magnitudes monetarias sobre los recursos que permiten homogeneizar las particularidades de los hechos ocurridos en la realidad, como también su impacto para la entidad. Enfatizando sobre el tema de reconocimiento para el grupo de Deudores, se resalta que estos derechos deben reconocerse por su importe original o por el valor convenido en las condiciones contractuales, el cual puede ser actualizado de conformidad con las disposiciones legales vigentes o de acuerdo a los términos pactados (Contaduría General de la Nación, 2014e).

Finalmente, en esta etapa existen condiciones que garantizan la confiabilidad de la información contable pública, tales como: las transacciones deben poder asociarse claramente a los estados de situación financiera, las expectativas de generación de recursos deben ser ciertas o asegurar un alto grado de probabilidad. Así mismo, la magnitud de la partida deber poder ser medida confiablemente en términos monetarios o expresada en términos cualitativos, según amerite el caso (Contaduría General de la Nación, 2014e).

105 Medición

El concepto de medición estipulado a partir del RCP (Resolución 354 de 2007 de la CGN) se concibe como un principio y una pauta básica para la generación de información contable pública (Contaduría General de la Nación, 2014e). En este orden de ideas, el RCP establece que la medición se realiza sobre los hechos económicos, financieros y sociales, los cuales sean susceptibles de ser cuantificados monetariamente. En un primer momento podrán ser valorados al costo histórico, sin embargo, en momentos posteriores serán objeto de actualización, y se podrán aplicar otros criterios técnicos que se requieran en la actualización y revelación (Contaduría General de la Nación, 2014e).

De acuerdo a lo anterior, la cuantificación monetaria debe tener en cuenta como unidad de medida la moneda nacional, el peso, en caso contrario, “los hechos que no sean susceptibles de ser cuantificados de forma monetaria se aplicará lo reglamentado por las normas técnicas” (Contaduría General de la Nación, 2014e, p. 23). Cabe agregar con referencia a las Notas de los Estados Financieros que éstas deberán describir las bases de medición usadas por la entidad para el reconocimiento de las operaciones que afectan la información contable (Contaduría General de la Nación, 2014e).

De acuerdo al propósito de propiciar una gestión eficiente y transparente, el RCP reconoce bases de valuación tales como el costo histórico, el cual está constituido por el precio de adquisición o importe original, adicionado con todos los costos y gastos en que ha incurrido la entidad contable pública para la prestación de servicios, en la formación y colocación de los bienes en condiciones de utilización o enajenación (Contaduría General de la Nación, 2014e). Esta base será objeto de actualización, usando para ello criterios técnicos que se ajusten a cada circunstancia, tales criterios son: Costo reexpresado, Valor presente neto, Costo de reposición, Valor de realización y Valor razonable (Contaduría General de la Nación, 2014e).

Si bien estos criterios técnicos hacen parte de los mecanismos disponibles para medir los elementos de los estados financieros que conforman el grupo de los activos, es necesario resaltar que respecto a la medición desde el Plan General de Contabilidad Pública en el inciso dedicado al grupo de Deudores, no hay elementos de medición particulares para este

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grupo. Por lo tanto, estos rubros se reconocen por su importe original o por el convenido, el cual solo será actualizado por disposiciones legales o de acuerdo a las condiciones contractuales pactadas. Es decir, este régimen no hace explícito otro método de medición diferente al que se realiza en la etapa del reconocimiento para el rubro de Deudores.

Revelación

Por revelación se entiende como la última etapa del proceso contable que sintetiza y representa la situación financiera, los resultados de la actividad y la capacidad de prestar servicios, a través de estados financieros, informes, reportes o notas. Esta etapa implica la presentación de la información necesaria para la comprensión de la realidad, la cual se manifiesta a través de la información contable pública (Contaduría General de la Nación, 2014e). En ese sentido, la revelación del grupo Deudores se debe hacer conforme la especificidad de su origen, estos pueden ser deudores de difícil recaudo, teniendo en cuenta el nivel de insolvencia del deudor, o pueden ser deudores derivados de las actividades de prestación de servicios de salud, como también por las derechos de seguridad social, de transferencias, entre otros (Contaduría General de la Nación, 2014e). Es decir, la revelación se enfoca principalmente en listar la naturaleza del hecho económico que origina la cuenta. Por su parte, la información que se revela en los estados financieros o notas a los mismos debe atender la condición de materialidad en tanto sean operaciones relevantes para el usuario de la información. En este orden de ideas se puede citar que para efectos de la etapa de revelación, un hecho es material cuando “debido a su cuantía o naturaleza, su conocimiento o desconocimiento, considerando las circunstancias que lo rodean, incide en las decisiones que puedan tomar o en las evaluaciones que puedan realizar los usuarios de la información contable pública” (Contaduría General de la Nación, 2014e, p. 50). Es decir, la materialidad de la información incidirá en la toma de decisiones de los actores que analicen la información de la entidad contable.

107 Provisión

El Régimen de Contabilidad Pública (Resolución 354 de 2007 de la CGN) señala que para la provisión, se debe tener en cuenta el grado de incobrabilidad por factores tales como antigüedad o incumplimiento. En ese sentido, es propio provisionar el valor de los derechos calculados como incobrables, lo cual debe ajustarse de forma permanente y conforme transcurra el tiempo. Sin embargo, este procedimiento debe estar sustentado por una evaluación técnica con la cual se pueda identificar la contingencia de pérdida o riesgo de insolvencia del deudor, proceso que deberá efectuarse por lo menos al cierre del período contable (Contaduría General de la Nación, 2014e).

Por su parte, el Plan General de Contabilidad Pública propone los métodos y criterios emitidos para calcular el valor de la provisión, a saber: el individual y el general. Para el primer método es necesario analizar la antigüedad y condiciones de cada deudor, como resultado se debe obtener la estimación de los porcentajes y valores que no tienen probabilidad de recuperarse, los cuales son el insumo para realizar el ajuste de la provisión. En cuanto al método general, se fundamenta en realizar los respectivos cálculos sobre el total de los deudores incobrables, el método considera el comportamiento de los deudores, para finalmente establecer rangos por edades de vencimiento. Es decir, según los rangos definidos se determina la provisión a aplicar (Contaduría General de la Nación, 2014e). En efecto, la provisión de deudores se reconoce afectando el gasto, a la vez que se constituye como un menor valor de los deudores, para lo anterior, en los estados financieros es propicio revelar los métodos y criterios utilizados para esta estimación (Contaduría General de la Nación, 2014e). Y representa el valor estimado de las contingencias de pérdida generadas como resultado del riesgo de incobrabilidad, de acuerdo con el análisis general o individual de las cuentas que integran el grupo de Deudores.

Una vez expuestas las nociones que contempla el RCP de la Resolución 354 de 2007 de la CGN respecto a lo que se concibe como Deudores, proceso contable, reconocimiento, medición, revelación y provisión, es preciso contrastar estos mismos conceptos bajo el escenario más reciente. En ese sentido, el siguiente acápite explora el modelo propuesto por

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la Resolución 414 de 2014 de la CGN, resaltando las variables de reconocimiento, medición, revelación y deterioro.

8.3 ALGUNAS CONSIDERACIONES SOBRE RECONOCIMIENTO, MEDICIÓN

Y REVELACIÓN DE CUENTAS POR COBRAR BAJO LA RESOLUCIÓN 414 DE 2014 DE LA CGN