2.2 Characterisation techniques
2.2.4 Transmission Electron Microscopy
El artículo 31.1 CE establece el deber general de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos. Dicho deber general se materializa mediante la atribución de la potestad financiera al Estado y la correlativa vinculación de los ciudadanos a la misma168.
Las obligaciones tributarias entre particulares son impuestas por el Estado, en cuanto
168 Cfr. VICENTE-ARCHE DOMINGO, F., “Configuración jurídica de la obligación tributaria”,
titular de aquella potestad financiera, en base precisamente, a aquel deber general de contribuir169. Una de las muchas formas de contribución se puede llevar a cabo exigiendo a un particular un deber respecto a otro particular.
Cuando el deber, en sentido amplio, tiene carácter patrimonial, nos encontraremos, por ejemplo, ante un deber de repercutir, retener o ingresar a cuenta, de uno de los sujetos (el deudor ante la Hacienda Pública) y el correlativo deber del otro sujeto de soportar aquella repercusión, retención o ingreso a cuenta170.
La configuración, por parte del legislador, de las obligaciones entre particulares, consideró únicamente las obligaciones de tipo material, vinculadas siempre a una prestación pecuniaria, ya que el artículo 17.3 LGT incluye las obligaciones entre particulares dentro de las obligaciones materiales. Sin embargo también existen obligaciones formales entre particulares171, tales como la emisión de los certificados de retención o los deberes de facturación, el deber de suministrar el NIF172 o los datos personales necesarios para practicar las retenciones o confeccionar las facturas.
169 Como veremos en otro capítulo, un sector doctrinal considera que solo las obligaciones tributarias
formales relativas al propio obligado tributario se fundamentan en el deber de contribuir. Las obligaciones tributarias formales relativas a terceros se fundamentarían en el reconocimiento constitucional al poder legislativo de la posibilidad de establecer prestaciones personales de carácter público.
170 El artículo 24.1 LGT establece que son obligaciones entre particulares, entre otras
las que se generan como consecuencia de actos de repercusión de retención o de ingreso a cuenta previstos legalmente.
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Objeto de estas relaciones son prestaciones tributarias, materiales y formales (DE ELIZALDE Y
AYMERICH, P., “Las obligaciones entre particulares resultantes del tributo” en MARTINEZ LAFUENTE, A. [Coord.], Estudios sobre la nueva Ley general tributaria: [Ley 58/2003, de 17 de diciembre]: homenaje a D. Pedro Luís Serrera Contreras, IEF, 2004, pág. 204).
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El Número de Identificación Fiscal participa de la problemática de los deberes de colaboración e información y entronca, por tanto, con las prestaciones personales en derecho tributario. Hunde pues, sus raíces en el apartado tercero del artículo 31 de la Constitución (ALONSO GONZÁLEZ,
L.M., “El Número de identificación Fiscal y las obligaciones de información”, Civitas. Revista
Como se ha observado173, la definición de obligaciones entre particulares resultantes del tributo que da el artículo 24.1 LGT resulta de un contenido casi tautológico puesto que se limita a afirmar que dichas obligaciones son las que tienen por objeto una prestación de naturaleza tributaria exigible entre obligados tributarios.
Las prestaciones formales pueden llevarse a cabo por parte del acreedor de la prestación material entre particulares o por parte del deudor de dichas prestaciones. En el caso de la repercusión quien realiza la operación gravada es, el vendedor, acreedor del importe a repercutir y quien debe de emitir la factura. En el caso de la retención, quien realiza la operación gravada es quien retribuye la prestación, acreedor del importe a retener y quien debe de emitir el certificado de retenciones. El deudor (el comprador o el sujeto al que se le practica la retención) por su parte deberá de comunicar los datos necesarios al emisor de la factura o a quien deba de practicar las retenciones.
La utilización de un obligado tributario para recaudar de otros a los que se quiere gravar con un tributo constituye una técnica tributaria, llamada de intermediación o interposición y se dirige a simplificar la gestión del tributo en la medida en que se reduce de forma considerable el número de sujetos con los que la Administración debe de establecer una relación jurídico–tributaria174. Dicha técnica además, permite
173 CARBAJO VASCO, D.,
Las obligaciones entre particulares resultantes del tributo. Notitya.
Febrero 2005. [En línea]: <http://www.pyaconsultores.com/privado/ver_notitya.php?ver=207&idioma>. (Consulta 18 de septiembre de 2014). En igual sentido DE ELIZALDE Y AYMERICH, P., “Las obligaciones entre particulares resultantes del tributo” en MARTINEZ LAFUENTE, A. [Coord.],
Estudios sobre la nueva Ley general tributaria: (Ley 58/2003, de 17 de diciembre): homenaje a D. Pedro Luís Serrera Contreras, IEF, 2004, pág. 204.
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A tal sujeto interpuesto se le encomienda, dada su normalmente más fácil localización y su mayor significación económica, la tarea de facilitar la aplicación del tributo y de asegurar el cumplimiento de las obligaciones que tal tributo entraña (FERREIRO LAPATZA, J.J., “Sujetos pasivos y
anticipar el flujo de fondos hacia la Hacienda Pública175
4.1.Sujeto que debe de emitir la factura o el certificado
En materia de repercusión se establece que los sujetos pasivos del IVA deberán expedir y entregar factura de todas sus operaciones176, ajustada a lo que se determine reglamentariamente177.
Respecto a los deberes del retenedor o del obligado a ingresar a cuenta se establece el deber de expedir, en favor del contribuyente, certificación acreditativa de las retenciones practicadas o de los ingresos a cuenta efectuados178.
4.2.Sujeto obligado a proporcionar datos
Con carácter general se establece el deber de comunicar el NIF en todas las operaciones con trascendencia fiscal. Dicho documento deberá de facilitarse y, en su caso, acreditarse (por ejemplo, mediante exhibición)179.
En materia de repercusión, el repercutido deberá de poner en conocimiento del sujeto
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La alteración subjetiva realizada se hace para asegurar y facilitar la percepción del tributo, reduciéndose el número de sujetos obligados al pago, anticipando y distribuyendo temporalmente el flujo de fondos a las arcas públicas y simplificando la gestión administrativa (DE ELIZALDE Y
AYMERICH, P., “Las obligaciones entre particulares resultantes del tributo” en MARTINEZ LAFUENTE, A. [Coord.], Estudios sobre la nueva Ley general tributaria: (Ley 58/2003, de 17 de diciembre): homenaje a D. Pedro Luís Serrera Contreras, IEF, 2004, pág. 210).
176 Artículo 164.Uno.3º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido
(BOE 312/1992, de 29 de diciembre).
177Dicho deber se desarrolla en el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, por el que se aprueba
el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación (BOE 289/2012, de 1 de diciembre).
178 Artículo 108.3 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento
del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (RIRPF) (BOE 78/2007, de 31 de marzo). En parecidos términos se expresa el TRLIS.
pasivo del IVA todos los datos relevantes para la confección de la factura. Asimismo, en el régimen de recargo de equivalencia, quienes no siendo sociedades mercantiles realicen habitualmente operaciones al por menor, deberán de acreditar ante sus proveedores o, en su caso ante la Aduana, el hecho de estar vinculados o no al régimen especial del recargo de equivalencia en relación con las adquisiciones o importaciones de bienes que realicen180.
En materia de retenciones e ingresos a cuenta se establece el deber de los contribuyentes181 de comunicar al pagador de rendimientos sometidos a retención o ingreso a cuenta las circunstancias determinantes para el cálculo de la retención o ingreso a cuenta procedente182.