De acuerdo a la definición presentada en la Normal Internacional de Contabilidad 38 “Un activo intangible es un activo identificable, de carácter no monetario y sin apariencia física.” que se tiene para ser utilizado en la producción o suministro de bienes y servicios, para ser arrendado a terceros o para funciones relacionadas con la administración de la entidad.
La NIC 38 exige que la empresa reconozca en sus estados financieros el activo intangible (al costo) si, y sólo si:
Es probable que los beneficios económicos futuros, que se han atribuido al mismo, lleguen a la empresa,
El costo del activo puede ser medido de forma fiable.
Estos requisitos son de aplicación tanto en el caso de que el activo intangible haya sido adquirido a terceros, como en el caso de que se haya generado internamente.
La NIC 38 especifica que, cuando se han generado internamente, las marcas, cabeceras de periódicos o revistas, los sellos o denominaciones editoriales, listas de clientes u otras partidas similares en esencia, no deben ser reconocidas en ningún caso como activos. Este mismo tratamiento debe aplicarse a la plusvalía generada internamente.
Con frecuencia, las empresas emplean recursos, o incurren en pasivos, por la adquisición, desarrollo, mantenimiento o mejora de recursos intangibles tales como conocimiento científico o tecnológico, diseño e implementación de nuevos procesos o nuevos sistemas, licencias o concesiones, propiedad intelectual, conocimientos comerciales o marcas (incluyendo denominaciones comerciales y derechos editoriales). Otros ejemplos comunes de partidas que están comprendidas en esta amplia denominación son los programas informáticos, las patentes, los derechos de autor, las películas, las listas de clientes, los derechos a recibir intereses hipotecarios, las licencias de pesca, las cuotas de importación, las franquicias, las relaciones con clientes o suministradores, la lealtad de los clientes Importación, las franquicias, las relaciones con clientes o suministradores, la lealtad de los clientes, las cuotas de mercado y los derechos comerciales. Si una partida intangible no cumple con la definición ni con los criterios para su reconocimiento como activo intangible, la NIC 38 exige que el desembolso realizado en la misma se reconozca como un gasto del periodo en el que se ha incurrido. No obstante, si la partida ha sido adquirida en una combinación de negocios, que se trata contablemente como una adquisición, tal desembolso (incluido en el costo de adquisición) debe formar parte del importe atribuido a la plusvalía comprada, positivo o negativo, en el momento de realizar la adquisición correspondiente.
A continuación se describen algunos activos intangibles comunes en los estados financieros:
2.2.14.1 Crédito mercantil
Crédito mercantil, desde el punto de vista contable, se definen con la capitalización de exceso potencial de generación de utilidades; esto es el valor actual de futuras utilidades previstas que exceden a las normalmente realizada en la industria. La utilidad neta normal para una industria se determina aplicando la tasa promedio anual de utilidad neta en las industrias al promedio de capital invertido de la empresa. Las utilidades excedentes pueden ser logradas no solo a
través de relaciones comerciales favorables sino como consecuencia de factores tales como localización, monopolio, eficiencia industrial y administración superior.
2.2.14.1.1 Amortización del crédito mercantil
Las discusiones acerca de activos financieros se inician frecuentemente reconociendo la existencia de dos clases fundamentales de activos:
Aquellos sujetos a amortización debido a que sus vidas útiles están limitadas por estatutos, contrato o por su naturaleza.
Los no sujeto a amortización porque en el momento de la adquisición no existe indicio de vida limitada.
2.2.14.1.2 Consideraciones en el examen del crédito mercantil
En la auditoría inicial de un cliente, la cuenta “Crédito Mercantil” deberá ser analizada en el periodo completo desde su creación hasta la fecha de la auditoría. La información derivada de este análisis deberá registrarse en el archivo permanente, de tal manera que el trabajo de verificación en auditorías subsecuentes pueda limitarse a las transacciones del año sujeto al examen. Deberá obtenerse una información completa respecto a la operación de compra, valuación, u otras circunstancias que conduzcan al reconocimiento de crédito mercantil en las cuentas.
El auditor deberá estar alerta para descubrir cualesquiera cargos extraordinarios a la cuenta “Crédito Mercantil”, que pudiesen representar desviaciones del principio de los actos. Entre algunos ejemplos de tales cargos se incluyen la capitalización de gastos de promoción, gastos de investigación y desarrollo, y desembolsos publicitarios de carácter extraordinarios.
2.2.14.2 Patentes
Una patente es un documento emitido que otorga un derecho exclusivo para la manufactura, uso o venta de una maquina, diseño o proceso, por un determinado periodo. Si el instrumento o proceso original es modificado en alguna forma, la patente puede ser renovada por un segundo periodo. Las patentes pueden ser vendidas o cedidas. En contraste con otros activos tales como el crédito mercantil y los gastos de organización, las patentes son activos que pueden ser vendidas separadamente del negocio y tener un valor de realización aun cuando termina la empresa.
2.2.14.2.1 Valuación de la patente
Las bases adecuadas para el registro de las patentes en las cuentas, son de costo. Si una patente es adquirida, su costo consiste en el predio de compra más cualesquiera cargos incidentales como comisiones, honorarios legales y de registro y otros gastos necesarios para establecer y defender la propiedad de la patente.
2.2.14.3 Derechos de autor
La actitud del auditor respecto al examen de derechos de autor es bastantes similar al programa para la verificación de patentes descrito anteriormente. Dicho programa incluirá la preparación de cedulas de los hechos de autor individuales, la verificación de cargos, la revisión del programa de amortización y la determinación de que los gastos por regalías hayan sido calculados y pagados de conformidad con los términos de los contratos entre el editor y el autor.
2.2.14.4 Marcas y nombres registrados
Una marca comercial, etiquetas o nombre comercial pueden ser registrados en el gobierno como un medio para establecer la propiedad legal. El registro es por un periodo determinado, pero es renovable; en consecuencia, la amortización no puede basarse en la vida contractual como en el caso de patentes o franquicias.
El costo de registro en teoría, un gasto capitalizable, pero el importe de que se trate puedes ser tan pequeño que no sea práctica su capitalización. Usualmente, los costos sustanciales de marcas y nombres comerciales solo están fundados cuando esos activos son adquiridos con la compra de una empresa en marcha. En tales casos, costo de los mercados comerciales raras veces es segregado del costo del crédito mercantil adquirido, ya que estos dos elementos de valor intangibles se encuentran estrechamente ligados y ninguno de ellos puedes ser amortizado para efectos de la determinación de la utilidad gravable. Si un nombre comercial es abandonado como carente de valor o surge una evidencia que indique que su periodo de utilidad es limitado, es recomendable una rápida rebaja del activo.
2.2.14.5 Franquicias
El auditor puede esperar encontrar franquicias solamente en la auditoría de empresas de servicios públicos. Una franquicia es un privilegió concedido por una institución gubernamental a una empresa privada para utilizar la propiedad pública en servicios esenciales tales como transporte, comunicación y al transmisión de gas y electricidad
2.2.14.5.1 Gastos que se cargan al la cuenta de Franquicias
Los costos comúnmente de capitalización incluyen el precio de compra, más honorarios de abogados, contadores públicos así como cualesquiera otros gastos incidentales relacionados a la adquisición.
CAPÍTULO III
MARCO LEGAL Y REGULATORIO
2.3.1 Decreto 10-2012 – Ley de Actualización fiscal- Libro 1 Impuesto Sobre la Renta
Artículo 25. Regla general. Las depreciaciones y amortizaciones cuya deducción admite esta ley, son las que corresponde efectuar sobre bienes de activo fijo e intangible, propiedad del contribuyente y que son utilizados en su negocio, industria, profesión, explotación o en otras actividades vinculadas a la producción de rentas gravadas.
Artículo 26. Base de cálculo. El valor sobre el cual se calcula la depreciación es el de costo de adquisición o de producción o de revaluación de los bienes y, en su caso, el de las mejoras incorporadas con carácter permanente. El valor de costo incluye los gastos incurridos con motivo de la compra, instalación y montaje de los bienes y otros similares, hasta ponerlos en condición de ser usados.
Artículo 27. Forma de calcular la depreciación. En general, el cálculo de la depreciación se hará usando el método de línea recta, que consiste en aplicar sobre el valor de adquisición, instalación y montaje, de producción o de revaluación del bien a depreciar, el porcentaje fijo y constante que corresponda, conforme las normas de este artículo y el siguiente.
A Solicitud de los contribuyentes, cuando estos demuestren documentalmente que no resulta adecuado el método de línea recta, debido a las características, intensidad de uso y otras condiciones especiales, la Administración Tributaria autorizara otros métodos.
Artículo 33. Amortización de activos intangibles. El costo de adquisición de los activos intangibles efectivamente incurrido, como las marcas de fábrica o de comercio, los procedimientos de fabricación, las patentes de invención, los derechos de propiedad intelectual, las fórmulas, derechos de autor, expresiones o señales de publicidad, diseños industriales, planos, procedimientos secretos, privilegios y franquicia, derechos sobre programas informáticos y sus licencias, información relativa a conocimientos y experiencias industriales y otros activos intangibles similares, podrán deducirse por el método de amortización de línea
recta, en un período que dependerá de las condiciones de la adquisición o creación del activo intangible de que se trate, y que no puede ser menor de cinco (5) años
2.3.2. Normas Internacionales de Contabilidad –NIC 38 Activos Intangibles-
Objetivo: El objetivo de esta Norma es prescribir el tratamiento contable de
los activos intangibles que no estén contemplados específicamente en otra Norma. Esta Norma r equiere que las entidades reconozcan un activo intangible si, y sólo si, se cumplen ciertos criterios. La Norma también especifica cómo
determinar el importe en libros de los activos intangibles, y exige revelar información específica sobre estos activos.
Alcance: Esta Norma se aplicará al contabilizar los activos intangibles, excepto en los siguientes casos:
a. activos intangibles que estén tratados en otras Normas;
b. activos financieros, definidos en la NIC 32 Instrumentos Financieros: Presentación;
c. el reconocimiento y medición de activos para exploración y evaluación
d. desembolsos relacionados con el desarrollo y extracción de minerales, petróleo, gas natural y recursos no renovables similares.
En el caso de que otra Norma se ocupe de la contabilización de una clase específica de activo intangible, la entidad aplicará esa Norma en lugar de la presente. Por ejemplo, esta Norma no es aplicable a:
a. Activos intangibles mantenidos por la entidad para su venta, b. Activos por impuestos diferidos
c. Arrendamientos que se incluyan en el alcance de la NIC 17, d. Activos que surjan por beneficios a los empleados,
f. Plusvalía adquirida en una combinación de negocios.
g. Activos intangibles no corrientes
Activos intangibles: Con frecuencia, las entidades emplean recursos, o
incurren en pasivos, para la adquisición, desarrollo, mantenimiento o mejora de recursos intangibles tales como el conocimiento científico o tecnológico, el diseño e implementación de nuevos procesos o nuevos sistemas, las licencias o concesiones, la propiedad intelectual, los conocimientos comerciales o marcas (incluyendo denominaciones comerciales y derechos editoriales). Otros ejemplos comunes de partidas que están comprendidas en esta amplia denominación son los programas informáticos, las patentes, los derechos de autor, las películas, las listas de clientes, los derechos por servicios hipotecarios, las licencias de pesca, las cuotas de importación, las franquicias, las relaciones comerciales con clientes o proveedores, la lealtad de los clientes, las cuotas de mercado y los derechos de comercialización.
Identificabilidad: La definición de un activo intangible requiere que éste sea identificable para poderlo distinguir de la plusvalía. La plusvalía reconocida en una combinación de negocios es un activo que representa los beneficios económicos futuros que surgen de otros activos adquiridos en una combinación de negocios que no están identificados individualmente y reconocidos de forma separada. Los beneficios económicos futuros pueden proceder de sinergias entre los activos identificables adquiridos o de activos que, individualmente, no cumplen las condiciones para su reconocimiento en los estados financieros.
Un activo es identificable si:
a. Es separable, es decir, es susceptible de ser separado o escindido de la entidad y vendido, transferido, dado en explotación, arrendado o intercambiado, ya sea individualmente o junto con un contrato, activo identificable o pasivo con los que guarde relación, independientemente de que la entidad tenga la intención de llevar a cabo la separación; o
b. Surge de derechos contractuales o de otros derechos de tipo legal, con independencia de que esos derechos sean transferibles o separables de la entidad o de otros derechos y obligaciones.
Control: Una entidad controlará un determinado activo siempre que tenga el poder de obtener los beneficios económicos futuros que procedan de los recursos que subyacen en el mismo, y además pueda restringir el acceso de terceras personas a tales beneficios. La capacidad que la entidad tiene para controlar los beneficios económicos futuros de un activo intangible tiene su justificación, normalmente, en derechos de tipo legal que son exigibles ante los tribunales. En ausencia de tales derechos de tipo legal, será más difícil demostrar que existe control. No obstante, la exigibilidad legal de un derecho sobre el elemento no es una condición necesaria para la existencia de control, puesto que la entidad puede ejercer el control sobre los citados beneficios económicos de alguna otra manera.
Beneficios económicos futuros: Entre los beneficios económicos futuros procedentes de un activo intangible se incluyen los ingresos de actividades ordinarias procedentes de la venta de productos o servicios, los ahorros de costo y otros rendimientos diferentes que se deriven del uso del activo por parte de la entidad. Por ejemplo, el uso de la propiedad intelectual, dentro del proceso de producción puede reducir los costos de producción futuros, en lugar de aumentar los ingresos de actividades ordinarias futuros.
Reconocimiento y medición: El reconocimiento de una partida como activo intangible exige, para la entidad, demostrar que el elemento en cuestión cumple:
a. La definición de activo intangible b. Los criterios para su reconocimiento
Vida útil: Una entidad evaluará si la vida útil de un activo intangible es finita o indefinida y, si es finita, evaluará la duración o el número de unidades productivas u otras similares que constituyan su vida útil. La entidad considerará que un activo intangible tiene una vida útil indefinida cuando, sobre la base de un análisis de
todos los factores relevantes, no exista un límite previsible al periodo a lo largo del cual se espera que el activo genere entradas de flujos netos de efectivo para la entidad.
Activos intangibles con vidas útiles finitas: Periodo y método de amortización. El importe depreciable de un activo intangible con una vida útil finita, se distribuirá sobre una base sistemática a lo largo de su vida útil. La amortización comenzará cuando el activo esté disponible para su utilización, es decir, cuando se encuentre en la ubicación y condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la gerencia. La amortización cesará en la fecha más temprana entre aquélla en que el activo se clasifique como mantenido para la venta (o incluido en un grupo de activos para su disposición que se haya clasificado como mantenido para la venta) de acuerdo con la NIIF 5, y la fecha en que se produzca la baja en cuentas del mismo. El método de amortización utilizado reflejará el patrón de consumo esperado, por parte de la entidad, de los beneficios económicos futuros derivados del activo. Si este patrón no pudiera ser determinado de forma fiable, se adoptará el método lineal de amortización. El cargo por amortización de cada período se reconocerá en el resultado del periodo, a menos que otra Norma permita o exija que dicho importe se incluya en el importe en libros de otro activo.
2.3.3 Normas Internacionales de Información Financiera –NIIF 18 Activos Intangibles Distintos de la Plusvalía
Alcance de esta sección
Esta sección se aplicará a la contabilización de todos los activos intangibles distintos de la plusvalía y activos intangibles mantenidos por una entidad para su venta en el curso ordinario de sus actividades
Un activo intangible es un activo identificable, de carácter no monetario y sin apariencia física. Un activo es identificable cuando:
a) es separable, es decir, es susceptible de ser separado o dividido de la entidad y vendido, transferido, explotado, arrendado o intercambiado, bien individualmente junto con un contrato, un activo o un pasivo relacionado, o b) surge de un contrato o de otros derechos legales, independientemente de si
esos derechos son transferibles o separables de la entidad o de otros derechos y obligaciones.
Los activos intangibles no incluyen: a) los activos financieros, o
b) los derechos mineros y reservas minerales tales como petróleo, gas natural y recursos no renovables similares.
Reconocimiento
Principio general para el reconocimiento de activos intangibles
Una entidad aplicará los criterios de reconocimiento para determinar si reconocer o no un activo intangible. Por ello, la entidad reconocerá un activo intangible como activo si, y solo si:
a) es probable que los beneficios económicos futuros esperados que se han atribuido al activo fluyan a la entidad;
b) el costo o el valor del activo puede ser medido con fiabilidad; y
c) el activo no es resultado del desembolso incurrido internamente en un elemento intangible.
Una entidad evaluará la probabilidad de obtener beneficios económicos futuros esperados utilizando hipótesis razonables y fundadas, que representen la mejor estimación de la gerencia de las condiciones económicas que existirán durante la vida útil del activo.
Una entidad utilizará su juicio para evaluar el grado de certidumbre asociado al flujo de beneficios económicos futuros que sea atribuible a la utilización del activo, sobre la base de la evidencia disponible en el momento del reconocimiento inicial, otorgando un peso mayor a la evidencia procedente de fuentes externas.
En el caso de los activos intangibles adquiridos de forma independiente, el criterio de reconocimiento basado en la probabilidad se considerará siempre satisfecho.
Adquisición como parte de una combinación de negocios
Un activo intangible adquirido en una combinación de negocios se reconocerá normalmente como activo, porque su valor razonable puede medirse con suficiente fiabilidad. Sin embargo, un activo intangible adquirido en una combinación de negocios no se reconocerá cuando surja de derechos legales u otros derechos contractuales y su valor razonable no pueda ser medido con fiabilidad porque el activo:
a) no es separable de la plusvalía, o
b) es separable, de la plusvalía pero no existe un historial o evidencia de transacciones de intercambio para el mismo activo u otros similares, y en otro caso la estimación del valor razonable dependería de variables que no se pueden medir.
Medición Inicial
Una entidad medirá inicialmente un activo intangible al costo.
Adquisición separada
El costo de un activo intangible adquirido de forma separada comprende:
a) el precio de adquisición, incluyendo los aranceles de importación y los impuestos no recuperables, después de deducir los descuentos comerciales y las rebajas, y
b) cualquier costo directamente atribuible a la preparación del activo para su uso previsto.
Adquisición como parte de una combinación de negocios
Si un activo intangible se adquiere en una combinación de negocios, el costo de ese activo intangible es su valor razonable en la fecha de adquisición.
Adquisición mediante una subvención del gobierno
Si un activo intangible se adquirió mediante una subvención del gobierno, el costo